NIC 38 - Activos Intangibles

 

IAS 38 - Intangible Assets

 

  

Acerca de esta NIC

La NIC 38 contiene los requerimientos para el reconocimiento, medición y revelaciones de los activos intangibles, y para el tratamiento de partidas que siendo intangibles, no pueden reconocerse como activos intangibles.

 

Los criterios para reconocimiento se encuentran en los párrafos 18 (criterios generales) y párrafos 25 a 67 (criterios complementarios). Ver además párrafo 68.

 

Para reconocer una partida como Activo intangible, NIC 38 exige demostrar que la partida cumpla lo siguiente (párrafo 18):

[a]    La definición de Activo intangible

·         Identificabilidad (es separable + surge de derechos contractuales u otros)

·         Control sobre el recurso y

·         Existencia de Beneficios Económicos Futuros

[b]    Los criterios (generales) para reconocimiento

·         Es probable que los Beneficios económicos futuros atribuibles al activo, fluirán a la entidad; y

·         El costo del activo puede medirse confiablemente.

 

Sin embargo, debido a la gran variedad de intangibles, existen criterios complementarios, dependiendo del tipo de intangible según su origen:

·         Adquiridos por separado, párrafo 25

·         Adquiridos en una combinación de negocios, párrafo 33

·         Adquiridos mediante subvención del gobierno, párrafo 44

·         Intercambio de Activos intangibles, párrafo 45

·         Plusvalía generada internamente, párrafo 48

·         Activos intangibles generados internamente, párrafo 51

 

Con independencia de su origen, para fines de revelaciones en notas, el párrafo 119 identifica las siguientes clases de activos intangibles (hemos preferido no traducir algunos términos. Ver explicación líneas abajo):

[a]    Nombre de brands;

[b]    Mastheads y publishing titles;

[c]    Software informático;

[d]    Licencias y franquicias;

[e]    Derechos de autor, patentes y derechos de propiedad industrial

[f]     Recetas, fórmulas, modelos, diseños y prototipos; y

[g]    Activos intangibles en curso.

 

Plusvalía – Como se observa en la lista anterior, la Plusvalía no se considera un activo intangible, y el párrafo 3 la excluye del alcance de esta NIC. La activación de la Plusvalía está normada en NIIF 3, y su deterioro en NIC 36.

 

Investigación y Desarrollo - NIC 38 separa el análisis de estos conceptos según su origen: Adquiridos en una combinación de negocios y Generadas internamente. Brevemente podemos decir que en el caso de una combinación de negocios se puede activar Investigación y Desarrollo, mientras que en proyectos internos, solo pueden activarse los desembolsos de una Fase de Desarrollo.

 

Start-up, Pre-Apertura, Pre-Operativos, Publicidad  – NIC 38 considera que estos conceptos son gastos. Ver párrafo 69.

 

Modelo de la revaluación - Solo podrán revaluarse los activos intangibles que tengan un mercado activo (párrafo 75).

 

Método de amortización basado en revenues - A partir de 2016, están vigentes los párrafos que aclaran en qué casos es apropiado usar ese método (párrafos 98A a 98C), los cuales, según párrafo 130 J, deben aplicarse prospectivamente.

 

Comentarios acerca de  traducciones:

·         Debido a lo especializado de los términos, hemos preferido mantener los términos usados en el texto en inglés, como por ejemplo brands y marks, que en español se traducen ambas como marcas. Al final de este resumen incluimos la traducción que usa la versión oficial del IASB al español.

Cabe mencionar además, que incluso en inglés no hay un consenso sobre el uso de los términos.

·         En esta página preferimos usar directamente el término Revenue, debido a que en español no existe un término que englobe el concepto (en la literatura técnica usualmente se traduce como “Ingresos de actividades ordinarias”).

 

Este Resumen está en el mismo orden de la norma, haciendo referencia al párrafo respectivo, por ejemplo el párrafo 20, es p20. Para una mejor comprensión y navegación hemos agregado Títulos en cursiva cuando lo consideramos necesario. Los títulos en bold son los originales de la norma.

  

INICIO

 

Objetivo, p1

·         Prescribir el tratamiento contable de los Activos intangibles que no se aborden específicamente en otra Norma.

·         NIC 38 requiere reconocer un activo intangible sólo si se cumplen los criterios especificados.

·         NIC 38 especifica cómo medir el valor contable de los Activos intangibles

·         NIC 38 requiere Revelaciones específicas sobre los Activos intangibles.

 

Alcance

NIC 38 debe aplicarse en la contabilización de los Activos intangibles, excepto: p2

[a]    Activos intangibles que estén dentro del alcance de otra Norma;

[b]    Activos financieros, según se define en NIC 32;

[c]    El Reconocimiento y Medición de Activos de Exploración y Evaluación, NIIF 6; y

[d]    Los desembolsos para desarrollo y extracción de minerales, petróleo, gas natural y recursos no-regenerativos similares.

 

NIC 38 tampoco aplica a estos casos: p3

[a]    Activos intangibles mantenidos para su venta en el curso ordinario de los negocios (ver NIC 2 y NIC 11).

[b]    Activos por impuestos diferidos (ver NIC 12).

[c]    Los arrendamientos dentro del alcance de NIC 17.

[d]    Activos derivados de beneficios de trabajadores (ver NIC 19 Beneficios a los empleados).

[e]    Activos financieros definidos en NIC 32 y en NIIF 10, NIC 27 y NIC 28.

[f]     La Plusvalía adquirida en una combinación de negocios (ver NIIF 3).

[g]    Costos de adquisición diferidos y Activos intangibles provenientes de contratos de seguros, dentro del alcance de NIIF 4.

Las revelaciones para esos Activos intangibles se efectuarán según esta NIC (NIIF 4 no tiene requerimientos de revelaciones).

 [h]   Activos intangibles clasificados como mantenidos para la venta según NIIF 5.

 

Cuando un activo incluye elementos tangibles e intangibles, p4

·         Para determinar si debe tratarse con NIC 16 o con esta NIC 38, se hará uso del juicio para evaluar qué elemento es más significativo

·         Por ejemplo, el software informático para una máquina controlada por computadora, que no puede funcionar sin ese software, entonces el software es parte integral del hardware relacionado y se trata como propiedad, planta y equipo

·         Lo mismo se aplica al sistema operativo de un computador

·         Cuando el software no es parte integral del hardware, entonces el software se tratará como un activo intangible

 

Prototipos

Las actividades de Investigación y Desarrollo están dirigidas al desarrollo del conocimiento, por lo tanto, aunque estas actividades pueden resultar en un activo con sustancia física (un prototipo, por ejemplo), el elemento físico del activo será secundario a su componente intangible, es decir, el conocimiento incorporado en él, p5

 

Arrendamientos

En el caso de un arrendamiento financiero, el activo subyacente puede ser tangible o intangible. Pero se aplicará NIC 38 si se trata de un activo intangible (después de su reconocimiento inicial), p6

Los acuerdos de licencia que dan derecho a partidas como películas cinematográficas, grabaciones de video, obras de teatro, manuscritos, patentes y derechos de autor, están excluidos del alcance de NIC 17 y dentro del alcance de NIC 38, p6

 

 

*  *  *  *  *

Definiciones

Amortización - Es la asignación sistemática del importe depreciable de un activo intangible durante su vida útil, p8

 

Un activo - Es un recurso: p8

[a]    Controlado por una entidad como resultado de eventos pasados; y

[b]    De los cuales se espera que fluyan beneficios económicos futuros a la entidad.

 

El Valor contable - Es el importe al cual se reconoce un activo en el Estado de situación financiera, neto de amortización acumulada y pérdidas acumuladas por deterioro, p8

 

Costo – Puede ser uno de los siguientes: p8

·         El importe de efectivo o equivalentes de efectivo pagados,

·         El Valor razonable (en el momento de la adquisición o construcción) de la contraprestación entregada para adquirir un activo, o

·         El importe atribuido [*] a un activo cuando se reconoce inicialmente de acuerdo con otras NIIFs (NIIF 2, por ejemplo).

[*] Debido a que en ocasiones el deemed cost se ha traducido como costo atribuido, considero necesario aclarar que en este caso el texto en inglés dice the amount attributed

 

Importe depreciable - Es el costo de un activo menos su valor residual, p8

 

Desarrollo - Es la aplicación de los hallazgos de una investigación (u otro conocimiento), a un plan o diseño, para la producción de, nuevos o sustancialmente mejorados, materiales, dispositivos, productos, procesos, sistemas o servicios, antes del inicio de la producción o uso comercial, p8

 

Valor para una entidad específica - Es el valor presente de los flujos de efectivo que una entidad espera que surjan del uso continuado de un activo, y de su disposición al final de su vida útil o, que espera incurrir al liquidar un pasivo, p8

 

Valor razonable - Es el precio (en la fecha de medición) que se recibiría por vender un activo, o se pagaría para transferir un pasivo, en una transacción ordenada entre participantes del mercado (ver NIIF 13 Medición del valor razonable), p8

 

Pérdida por deterioro  - Es el importe por el cual el Valor contable de un activo excede su Importe recuperable, p8

 

Activo intangible - Es un activo no-monetario identificable, sin sustancia física, p8

 

Activos monetarios – Es el dinero en efectivo, y activos que se recibirán en importes fijos o determinables de dinero, p8

 

Investigación - Es una investigación original y planificada, efectuada con la perspectiva de obtener nuevos conocimientos y entendimientos, científicos o técnicos, p8

 

Valor residual - de un activo intangible, es el importe estimado que se obtendría actualmente por disponer del activo, neto de los costos estimados de disposición, si el activo tuviera la antigüedad y condición esperada, al final de su vida útil, p8

 

Vida útil es: p8

[a]    El período durante el cual se espera que un activo esté disponible para su uso; O

[b]    El número de unidades de producción o similares, que se espera obtener del activo.

 

Activos intangibles

Son ejemplos de recursos intangibles los programas informáticos, patentes, derechos de autor, películas, listas de clientes, derechos de administración de hipotecas, licencias de pesca, cuotas de importación, franquicias, relaciones con clientes o proveedores, fidelidad de clientes, cuota de mercado y derechos de comercialización, p9

 

Definición de activo intangible

No todas las partidas descritas líneas arriba, cumplen la definición de un activo intangible, esto es, (1) identificabilidad, (2) control sobre un recurso y (3) existencia de Beneficios económicos futuros, p10

·         Si una partida no cumple con dicha definición de activo intangible, entonces, el desembolso por adquirirlo o generarlo internamente, se reconocerá como Gasto cuando se incurra

·         Si la partida se adquirió en una combinación de negocios, formará parte de la plusvalía reconocida en la fecha de adquisición (ver párrafo 68)

 

Identificabilidad – 1er. elemento de la definición

Un activo es identificable si ocurre uno de los siguientes: p12

[a]    Es separable, es decir, es susceptible de ser separado o dividido de la entidad y vendido, transferido, licenciado, arrendado o intercambiado, ya sea individualmente o junto con un contrato, activo o pasivo identificable. Independientemente de si la entidad tiene la intención de hacerlo; o

[b]    Surge de derechos contractuales u otros, con independencia de que esos derechos sean transferibles o separables de la entidad, o de otros derechos y obligaciones.

 

La combinación de negocios es un contexto especial, donde otros activos adquiridos que no se identificaron individualmente, y no se reconocieron por separado, forman parte de la Plusvalía, p11 [ver párrafo 19]

 

Control – El 2do. elemento de la definición

Una entidad controla un activo si tiene el poder (1) para obtener los beneficios económicos futuros, que procedan del recurso subyacente y (2) para restringir el acceso de terceras personas a tales beneficios, p13

 

Derechos legales

La capacidad de una entidad para controlar los beneficios económicos futuros (BEFs) procedentes de un intangible, surge normalmente de derechos legales exigibles en tribunales (sin derechos legales, es más difícil demostrar el control), p13

 

Sin embargo, la exigibilidad legal de un derecho no es una condición necesaria de control, debido a que la entidad podría controlar los BEFs de alguna otra manera, p13

 

Ejemplo de derechos legales

El conocimiento Del Mercado y Técnico, puede dar lugar a BEF, y una entidad controlará esos beneficios si, por ejemplo, el conocimiento está protegido por derechos legales como derechos de autor, una restricción de acuerdo comercial, o bien por una obligación legal de los empleados de mantener la confidencialidad, p14

 

Ejemplos que no cumplen la definición, p15

·         Personal talentoso - NIC 38 considera que usualmente una entidad no tiene suficiente control sobre los beneficios que surgen de un equipo de personal y del training, como para que dichas partidas cumplan la definición de activo intangible, p15

·         Un gerenciamiento específico o un talento técnico  - Es improbable que cumplan con la definición de activo intangible, salvo que esté protegido por un derecho legal de usarlos y para obtener beneficios económicos, y que cumpla con las otras partes de la definición, p15

·         Relaciones con clientes o fidelidad  - En ausencia de derechos legales para proteger, u otras formas de controlarlos, usualmente una entidad no tiene control suficiente sobre los beneficios que se esperan de relaciones con clientes y la fidelidad, como para que dichas partidas (portafolio de clientes, cuotas de mercado, relaciones con clientes y fidelidad) cumplan la definición de activos intangibles, p16

 

Como en las relaciones con clientes no hay derechos contractuales, si hubiera un antecedente de una transacción de intercambio de relaciones (fuera de un contexto de combinación de negocios), sería una demostración que las relaciones con clientes son separables, y cumplirían con la definición de Activo intangible, p16

 

Beneficios económicos futuros – El 3er. elemento de la definición

Los BEF procedentes de un activo intangible incluyen revenues por la venta de productos o servicios, ahorro de costos u otros beneficios provenientes del uso del activo, p17

 

Por ejemplo, el uso de propiedad intelectual en un proceso de producción, puede tener como beneficio reducir los costos de producción futuros, en lugar de aumentar los revenues futuros, p17

 

*  *  *  *  *

Reconocimiento y Medición

Criterios generales: p19

Para reconocer una partida como Activo intangible, NIC 38 exige demostrar que la partida cumpla lo siguiente: p18

[a]    La definición de Activo intangible (párrafos 8-17); y

[b]    Los criterios de reconocimiento (párrafos 21-23).

 

Ese requerimiento aplica (1) a los costos incurridos inicialmente para adquirir o generar internamente un Activo intangible y (2) a los realizados posteriormente para adicionar, remplazar una porción o dar mantenimiento, p18

 

Criterios específicos: p19

·         Adquiridos por separado - párrafos 25 a 32

·         Adquiridos en una combinación de negocios - párrafos 33 a 43

·         Adquiridos mediante subvención del gobierno - Párrafo 44

·         Intercambio de Activos intangibles - Párrafos 45 a 47, y

·         Plusvalía generada internamente - Párrafos 48 a 50

·         Activos intangibles generados internamente - Párrafos 51-67

 

Adiciones posteriores o Reemplazos

Por lo general, no hay adiciones a, o remplazos de, activos intangibles, p20

En consecuencia, es probable que la mayoría de los desembolsos posteriores sean para mantener los Beneficios Económicos Futuros (BEFs) de un intangible existente, y por lo tanto no cumplirían con la definición de Activo intangible + los criterios de reconocimiento de esta NIC 38, p20

Por lo tanto, raramente algún desembolso posterior se reconocerá como adición al Valor contable de un activo intangible, p20

 

Los desembolsos posteriores en los siguiente casos, serán Gasto cuando se incurran[*] sean, adquiridos externamente o internamente generados, debido a que esos desembolsos no pueden distinguirse de los desembolsos para desarrollar el negocio: , p20

·         Brands

·         Mastheads

·         Publishing titles

·         Listas de clientes

·         Similares

[*] Ver también párrafo 63,

 

Reconocimiento de un intangible

Un activo intangible debe reconocerse si, y sólo si: p21

[a]    Es probable que los beneficios económicos futuros (BEF) atribuibles al activo, fluirán a la entidad; y

[b]    El costo del activo puede medirse confiablemente.

 

Una entidad debe evaluar la probabilidad de los BEF esperados, usando supuestos razonables y soportados, que representen las mejores estimaciones de la administración, acerca del conjunto de condiciones económicas que existirán durante la vida útil del activo, p22

 

La entidad usará su juicio para evaluar el grado de certidumbre de los flujos de BEFs atribuibles al uso del activo, basado en evidencia disponible en el momento de su reconocimiento inicial, dando mayor peso a la evidencia externa, p23

 

Medición inicial

Un activo intangible debe medirse inicialmente al costo, p24

 

Adquisiciones por separado

Normalmente, el precio que se paga para adquirir por separado un activo intangible, refleja las expectativas acerca de la probabilidad de que los BEF esperados, incorporados en el activo, fluirán a la entidad, p25

En otras palabras, la entidad espera que haya una entrada de BE, incluso si existe incertidumbre sobre la fecha o importe de la entrada, p25

 

La Probabilidad en adquisiciones por separado

Por lo tanto, el criterio para reconocimiento  referido a Probabilidad en (párrafo 21a), siempre se considera satisfecho en el caso de Activos intangibles adquiridos separadamente, p25

 

El costo de un activo intangible adquirido separadamente comprende: p27

[a]    El precio de compra, incluidos los aranceles de importación e impuestos no reembolsables, neto de descuentos comerciales y rebates; y

[b]    Los costos directamente atribuibles a la preparación del activo para su uso previsto.

 

Ejemplos de costos directamente atribuibles: p28

[a]    Costos de beneficios de los trabajadores (definidos en NIC 19), que surgen directamente de poner el activo en condiciones de funcionamiento;

[b]    Honorarios profesionales surgidos directamente de poner el activo en condiciones de funcionamiento; y

[c]    Costos por pruebas para el funcionamiento adecuado.

 

Desembolsos que no son activos intangibles

Ejemplos: p29

[a]    Costos de lanzamiento de un nuevo producto o servicio (incluyendo publicidad y promociones);

[b]    Costos de locales nuevos o para una nueva clase de clientes (incluidos los costos de training); y

[c]    Administración y overhead

 

Ejemplos de conceptos que no se activan: p30

[a]    Costos incurridos cuando el activo ya puede funcionar en la forma prevista por la administración, pero aún no se usa; y

[b]    Pérdidas operativas iniciales, como las incurridas mientras se afianza la demanda del output del activo.

Los costos generados por el uso o por el replanteo de un activo intangible no se activarán, p30

 

Puesto que las operaciones incidentales no son necesarias para poner el activo en las condiciones necesarias para operar de la forma prevista por la administración, los ingresos y gastos relacionados se reconocen en Resultados inmediatamente, p31

 

Financiamiento implícito

Si el pago por un activo intangible se aplaza más allá de los plazos normales de crédito, entonces el costo será el precio equivalente al contado. La diferencia entre el equivalente al contado y los pagos [nominales], se reconocerá como gasto por intereses (salvo que se capitalicen según NIC 23), p32

 

 

Adquisiciones en una combinación de negocios

·         El costo de un activo intangible adquirido en una combinación de negocios, será su Valor razonable a la fecha de adquisición, p33

·         El valor razonable de un activo intangible reflejará las expectativas de los participantes del mercado en la fecha de adquisición, sobre la probabilidad de que los BEF esperados incorporados en el activo, fluirán a la entidad, p33

 

Probabilidad

·         Debido a que la entidad espera entradas de Beneficios económicos (incluso si existe incertidumbre sobre la fecha o el importe de la entrada), el criterio para reconocimiento referido a Probabilidad (en párrafo 21a) siempre se considerará satisfecho en combinaciones de negocios, p33

 

Medición confiable

·         Si un activo es separable o surge de derechos contractuales, existirá información suficiente para medir confiablemente el Valor razonable del activo, p33

·         Por lo tanto, el criterio Medición confiable (en párrafo 21b) siempre se considerará satisfecho en combinaciones de negocios, p33

 

Investigación & Desarrollo, en curso

De acuerdo con NIC 38 y NIIF 3, una adquirente reconoce en la fecha de adquisición Activos intangibles de la adquirida, separado de la plusvalía, con independencia de si los activos fueron reconocidos por la adquirida antes de la combinación de negocios, p34

Esto significa que la adquirente reconocerá (separado de la plusvalía) algún proyecto de Investigación & Desarrollo en curso de la adquirida, si el proyecto cumple con la definición de activo intangible, p34

Un proyecto de Investigación & Desarrollo en curso de una adquirida, cumple con la definición de activo intangible cuando: p34

[a]    Cumple con la definición de activo; y

[b]    Es identificable, o sea, separable o surge de derechos contractuales o legales.

 

Activos intangibles adquiridos en una combinación de negocios

Si un activo intangible adquirido en una combinación de negocios es separable o surge de derechos contractuales o legales, existirá información suficiente para medir confiablemente el Valor razonable del activo, p35

 

Intangible entrelazado con otras partidas

Puede darse el caso de un activo intangible adquirido en una combinación de negocios que sea separable, pero junto con un contrato, activo o pasivo identificable, p36

En tales casos, el adquirente reconocerá el activo intangible separado de la plusvalía, pero junto con la partida relacionada, p36

 

El adquirente puede reconocer un grupo de activos intangibles entrelazados, como un activo único, siempre que los activos individuales tengan vidas útiles similares, p37

 

Por ejemplo, los términos "brand" y "brand name" se usan a menudo como sinónimos de trademarks y otras marks. Sin embargo, los primeros son términos generales de marketing, usados ??para referirse a un grupo de activos entrelazados como una trademark (o service mark) y su nombre comercial relacionado, fórmulas, recetas y expertise tecnológico, p37 

 

Desembolsos posteriores en proyectos de Investigación & Desarrollo en curso, adquiridos

Los desembolsos en Investigación o Desarrollo con las siguientes características, se contabilizarán según los párrafos 54 a 62: p42

[a]    Se refieren a un proyecto de investigación o desarrollo en curso, adquirido (1) por separado o (2) en una combinación de negocios; que se han reconocido como activo intangible; y

[b]    Se incurren después de la adquisición de ese proyecto

 

Los párrafos 54 a 62 [están en el apartado Activos intangibles generados internamente] y  establecen el siguiente tratamiento para los desembolsos posteriores en un proyecto de investigación o desarrollo en curso, adquirido (1) por separado o (2) en una combinación de negocios; que se han reconocido como activo intangible: p43

[a]    Desembolsos en Investigación: Gasto cuando se incurren;

[b]    Desembolsos en Desarrollo: Gasto cuando se incurren, si no satisfacen los criterios para reconocimiento como activo intangible del párrafo 57; y

[c]    Desembolsos en Desarrollo: se adicionarán al valor contable del proyecto de investigación o desarrollo en curso, adquirido, si satisfacen los criterios de reconocimiento del párrafo 57.

 

Adquisición mediante subvención del gobierno

De acuerdo con NIC 20, una entidad puede optar por reconocer inicialmente tanto el Activo intangible (debe), como la subvención (haber), al valor razonable o su importe nominal, p44

Si la entidad opta por el importe nominal, reconocerá además los desembolsos directamente atribuibles a la preparación del activo para su uso previsto, p44

 

Intercambio de Activos

Uno o más activos intangibles pueden ser adquiridos a cambio de un activo no-monetario, o una combinación de activos monetarios y no-monetarios, p45

En esos casos, el costo del activo intangible se medirá a su valor razonable, salvo que (a) el intercambio no tenga sustancia comercial, o (b) ni el valor razonable del activo recibido ni del activo entregado, pueden medirse confiablemente, p45

 

Si el activo adquirido no puede medirse a su valor razonable, su costo será el valor contable del activo entregado, p45

 

Sobre la sustancia comercial

Un intercambio tiene sustancia comercial en estos casos: p46

[a]    La configuración (riesgo, calendario e importe) de los flujos de efectivo del activo recibido, difiere de la configuración de los flujos de efectivo del activo transferido; o

[b]    Cambia el valor para-la-entidad-específica[*] de la parte de las operaciones, afectada por la transacción, como consecuencia del intercambio; y

[c]    Cualquiera de las diferencias en [a] o [b], es significativa en relación con el Valor razonable de los activos intercambiados.

 

[*] Después de impuestos, p46

El resultado de estos análisis puede quedar claro sin que la entidad realice cálculos detallados, p46

 

Medición confiable

Si la entidad puede medir confiablemente el valor razonable, ya sea del activo recibido o del activo entregado, entonces se usa el valor razonable del activo entregado para medir el costo, a menos que el valor razonable del activo recibido sea más claramente evidente, p47

 

Plusvalía generada internamente

La plusvalía generada internamente no debe activarse, p48

 

Motivos

NIC 38 reconoce que existen desembolsos que algunos consideran contribuciones a una plusvalía generada internamente, porque se incurren con la intención de generar BEF, pero considera que éstos no resultan en la creación de un activo intangible que cumpla los criterios de reconocimiento de esta NIC 38, p49

La plusvalía generada internamente no se reconoce como un activo, porque no constituye un recurso identificable (es decir, no es separable ni surge de derechos contractuales o legales), controlado por la entidad, que pueda medirse confiablemente al costo, p49

 

La diferencia entre el valor razonable de una entidad y el valor contable de sus activos netos identificables a una fecha dada, pueden capturar un rango de factores que afectan el valor razonable de la entidad. Sin embargo, esas diferencias no representan el costo de activos intangibles controlados por la entidad, p50

 

Activos intangibles generados internamente

A veces es difícil determinar si un activo intangible generado internamente cumple los criterios para reconocimiento debido a problemas en: p51

[a]    Identificar si y cuándo existe un activo identificable, que generará BEF esperados; y

[b]    Determinar confiablemente el costo del activo. En algunos casos, el costo de generar un activo intangible internamente, no puede distinguirse de los costos de mantener o ampliar la plusvalía generada internamente o de llevar las operaciones del día a día.

 

Por lo tanto, además de cumplir con los requisitos generales para el reconocimiento y medición inicial de un activo intangible, la entidad aplicará los requerimientos y guía de los párrafos 52 a 67, a todos los activos intangibles generados internamente, p51

 

Metodología

Para evaluar si un activo intangible generado internamente cumple los criterios para reconocimiento, la entidad clasificará la generación activos en: p52

[a]    Fase de investigación; y

[b]    Fase de desarrollo.

 

Ante la duda, se considerará Fase de Investigación

Si no puede distinguirse una fase de la otra en un proyecto interno para crear un activo intangible, entonces los desembolsos en ese proyecto se tratarán solo como Fase de investigación, p53

 

Fase de investigación

Los desembolsos por Investigaciones (o por la fase de investigación en proyectos internos), son Gastos, p54

 

Esos desembolsos son gastos, debido a que en la fase de investigación de un proyecto interno, la entidad no puede demostrar que exista un activo intangible, que generará BEF probables, p55

 

Ejemplos de actividades de investigación son: p56

[a]    Actividades dirigidas a obtener nuevos conocimientos;

[b]    La búsqueda, evaluación y selección final de, la aplicación de hallazgos de una investigación u otro conocimiento;

[c]    Búsqueda de alternativas para materiales, dispositivos, productos, procesos, sistemas o servicios; y

[d]    Formulación, diseño, evaluación y selección final, de posibles alternativas para nuevos o mejorados, materiales, dispositivos, productos, procesos, sistemas o servicios.

 

Fase de desarrollo

Se debe reconocer los activos intangibles por Desarrollo (o por la fase de desarrollo de un proyecto interno), sólo si, la entidad puede demostrar todo lo siguiente: p57

[a]    La viabilidad técnica para completar el activo intangible, de forma que estará disponible para su uso o venta.

[b]    Su intención de completar el activo intangible, y usarlo o venderlo.

[c]    Su capacidad para usar o vender el activo intangible.

[d]    La forma en que el activo intangible generará BEFs probables.

Entre otras cosas, la entidad puede demostrar la existencia de un mercado para el output del activo intangible o para el propio activo intangible o, si se usará internamente, la utilidad del activo intangible.

[e]    La disponibilidad de adecuados recursos, técnicos, financieros y otros, para completar el desarrollo, y para usar o vender el activo intangible.

[f]     Su capacidad para medir confiablemente, los desembolsos atribuibles al activo intangible durante su desarrollo.

 

En la fase de desarrollo de un proyecto interno, la entidad puede, en algunos casos, identificar un activo intangible y demostrar que el activo generará BEF probables, debido a que la fase de desarrollo de un proyecto, es más avanzada que una fase de investigación, p58

 

Ejemplos de actividades de desarrollo: p59

[a]    Diseño, construcción y prueba de prototipos y modelos, de pre-producción o pre-uso;

[b]    Diseño de herramientas, plantillas, moldes y otros que impliquen tecnología nueva;

[c]    Diseño, construcción y operación de una planta piloto a una escala que no es económicamente viable para la producción comercial; y

[d]    Diseño, construcción y prueba de una alternativa elegida para nuevos o mejorados, materiales, dispositivos, productos, procesos, sistemas o servicios.

 

Uso de conceptos de NIC 36

Para demostrar de qué manera un activo intangible generará BEFs probables, la entidad evaluará, los BEFs que se recibirán del activo, usando los principios de NIC 36, p60

Si el activo generará beneficios económicos sólo en combinación con otros activos, entonces la entidad aplicará el concepto de Unidad generadora de efectivo de NIC 36, p60

 

La disponibilidad de recursos para completar, usar y obtener los beneficios de un activo intangible, puede ser demostrada por un plan de negocios que muestre los recursos técnicos, financieros y otros necesarios, y la capacidad de la entidad para asegurar tales recursos, p61

En algunos casos, la entidad podría demostrar la disponibilidad de financiamiento externo, mediante correspondencia con un prestamista sobre su disposición de financiar el plan, p61

 

Conceptos que no se activarán

No debe reconocerse como activos intangibles, los siguientes conceptos generados internamente: p63

·         Brands

·         Mastheads

·         Publishing titles

·         Listas de clientes

·         Similares

 

Dichos desembolsos no pueden activarse como activos intangibles, debido a que no pueden distinguirse del costo de desarrollar el negocio en su conjunto, p64

 

Costo de Activos intangibles generados internamente

Para propósitos de la medición inicial (párrafo 24), el costo de un Activo intangible generado internamente, es la suma de los desembolsos incurridos a partir de la fecha en que el activo intangible cumple los criterios para reconocimiento de los párrafos 21, 22 y 57, p65

 

El párrafo 71 prohíbe la restitución de desembolsos previamente reconocidos como gasto, p65

 

El costo de un activo intangible generado internamente comprenderá todos los costos directamente atribuibles necesarios para crear, producir y preparar el activo para su funcionamiento de la forma prevista por la administración, p66

 

Ejemplos de costos directamente atribuibles: p66

[a]    El costo de los materiales y servicios usados o consumidos en la generación del activo intangible;

[b]    El costo de los beneficios a empleados (definidos en NIC 19), que surgen de la generación del activo intangible;

[c]    Las tarifas (fees) para registrar los derechos legales; y

[d]    La amortización de patentes y licencias que se usan para generar activos intangibles.

 

Capitalización de intereses según NIC 23

NIC 23 especifica los criterios para el reconocimiento de intereses como parte del costo de un activo intangible generado internamente, p66

 

Conceptos no activables

Los siguientes no son componentes del costo de un activo intangible generado internamente: p67

[a]    Desembolsos por ventas, administrativos y otros overhead, salvo que el desembolso pueda atribuirse directamente a la preparación del activo para su uso;

[b]    Ineficiencias identificadas y las pérdidas operativas iniciales, incurridas antes que el activo alcance el desempeño planeado; y

[c]    Desembolsos en training del personal para operar el activo.

 

Ejemplo, p67

·         Una entidad está desarrollando un nuevo Proceso productivo

·         Durante 2005, los desembolsos fueron de $1,000: $900 incurridos antes del 1 de diciembre de 2005, y $100 entre el 1 de diciembre de 2005 y el 31 de diciembre de 2005.

·         La entidad puede demostrar que al 1 de diciembre de 2005, el Proceso productivo cumplía los criterios para su reconocimiento como activo intangible.

·         El Importe recuperable del know-how incorporado en el Proceso (neto de Salidas de efectivo futuras para completar el Proceso antes de que esté disponible para su uso), se estima en $500

Entonces

·         Al final de 2005, el proceso productivo se reconoce como activo intangible, a un costo de $100 (o sea, desde la fecha en que se cumplieron los criterios de reconocimiento).

·         Se reconoce un gasto de $900, debido a que son desembolsos antes de que se cumplan los criterios para reconocimiento

 

Continua el ejemplo

·         Durante 2006, los desembolsos fueron $2,000

·         Al final de 2006, el Importe recuperable del know-how incorporado en el Proceso se estima en $1,900 (neto de salidas de efectivo futuras para completar el Proceso antes de que esté disponible para su uso)

Entonces

·         Al final de 2006, el costo del Proceso productivo es $2,100 ($100 de 2005 + $2,000 de 2006).

·         Se reconocerá una pérdida por deterioro de $200 para ajustar el valor contable del Proceso hasta su Importe recuperable de $1,900.

 

*  *  *  *  *

Reconocimiento de gastos

Los desembolsos en partidas intangibles se reconocen como gasto cuando se incurren, excepto en estos casos: p68

[a]    Desembolsos que forman parte del costo de un activo intangible que cumplen los criterios para reconocimiento (ver párrafos 18 a 67); o

[b]    Partidas adquiridas en una combinación de negocios que no pueden ser reconocidas como un activo intangible, sino que forma parte de la Plusvalía reconocida en la fecha de adquisición (ver NIIF 3).

 

NIC 38 explica que esta regla se debe a que en ocasiones, se incurre en desembolsos para procurar Beneficios económicos futuros (BEFs), pero no significa que se haya adquirido ningún activo intangible u otro activo, que pueda reconocerse contablemente, p69

 

Desembolsos que son Gastos, ejemplos:  p69

[a]    Desembolsos en actividades de puesta en marcha (costos Start-up)

Los Costos Start-up incluyen:

·         Costos legales y administrativos que se incurren al crear una persona jurídica,

·         Costos de Pre-apertura: Desembolsos para abrir una nueva instalación o negocio

·         Costos Pre-operativos: Desembolsos para empezar nuevas operaciones o lanzar nuevos productos o procesos

[b]    Desembolsos en actividades de entrenamiento (training).

[c]    Desembolsos en actividades de publicidad y promoción (incluyendo catálogos).

[d]    Desembolsos para reubicación o reorganización de parte o toda una entidad.

 

Los gastos del pasado no se reconocerán como activo

Los desembolsos en partidas intangibles que inicialmente se reconocieron como gasto, no deben reconocerse como parte del costo de un activo intangible en una fecha posterior, p71

 

*  *  *  *  *

Medición después del reconocimiento

Modelo del Costo y Modelo de la Revaluación

Una entidad elegirá como su política contable, el Modelo del costo (párrafo 74) o el Modelo de la revaluación (párrafo 75), p72

 

Si un activo intangible se contabiliza según el Modelo de la revaluación, todos los demás activos en su clase también deben contabilizarse con el mismo Modelo, excepto que no exista un mercado activo para esos activos, p72

 

Clases

[Ver ejemplos de Clases en párrafo 119]

Una clase de activos intangibles es una agrupación de activos de naturaleza y uso similar, en las operaciones de una entidad, p73

Las partidas en una clase se revalúan simultáneamente para evitar revaluaciones selectivas de activos (lo cual originaría que los estados financieros contengan una mezcla de costos y valores a fechas diferentes), p73

 

Modelo del Costo

Es el Modelo en el que después de su reconocimiento inicial, un activo intangible se lleva al costo, menos amortización acumulada y pérdidas acumuladas por deterioro, p74

 

Modelo de la Revaluación

Es el Modelo en el que después de su reconocimiento inicial, un activo intangible se lleva a su valor revaluado: valor razonable a la fecha de la revaluación, menos amortización acumulada y menos pérdidas acumuladas por deterioro, p75

 

Sin un mercado, no hay revaluación

A efectos de las revaluaciones de esta NIC 38, el valor razonable debe medirse con referencia a un mercado activo, p75

 

Frecuencia

Las revaluaciones deberán hacerse con suficiente regularidad de manera que al final del período reportado, el valor contable del activo no difiera materialmente de su valor razonable, p75

 

Explicaciones del párrafo 79:

·         La frecuencia de las revaluaciones dependerá de la volatilidad de los valores razonables de los activos intangibles que se revalúan

·         Si el valor razonable de un activo revaluado difiriere materialmente de su valor contable, significa que necesita revaluarse

·         En el caso de activos intangibles que experimenten movimientos significativos y volátiles en su valor razonable, necesitan revaluarse anualmente

·         Inversamente, no será necesario efectuar revaluaciones frecuentes para activos intangibles con variaciones insignificantes en su valor razonable

 

No está permitido lo siguiente, en el modelo de la Revaluación: p76

[a]    Revaluación de activos intangibles que previamente no se han reconocido como activos; o

[b]    Reconocimiento inicial de activos intangibles por importes distintos al costo.

 

El Modelo de la revaluación se aplica después que un activo ha sido reconocido inicialmente al costo, incluyendo los activos intangibles recibidos mediante subvención del gobierno, reconocidos a valor nominal (ver párrafo 44), p77

 

Pueden existir mercados para:

Es inusual que exista un mercado activo para un activo intangible, pero puede existir, p78

En algunas jurisdicciones, puede existir un mercado activo para licencias transferibles de taxis, de pesca o cuotas de producción, p78

 

No pueden existir mercados para:

No puede existir un mercado activo para brands, newspaper mastheads, derechos sobre películas o partituras musicales, patentes o trademarks, debido a que cada activo es único, p78

 

Además, aunque se compren y vendan activos intangibles, los contratos se negocian entre compradores y vendedores individuales, y las transacciones son poco frecuentes, p78

 

Por estas razones, el precio pagado por un activo puede no ser evidencia suficiente del valor razonable del otro, y los precios no están a menudo disponibles para el público, p78

 

 

Metodología para registrar las revaluaciones

Existen 2 maneras en que se puede contabilizar las revaluaciones: p80

[a]    Se ajustará el valor contable bruto de manera consistente con la revaluación del valor contable del activo.

 [b]   La amortización acumulada se elimina contra el valor contable bruto del activo.

Por ejemplo, un activo neto de $30 (Costo de $100 y amortización acumulada de $70), que se revaluará a $50:

El registro según [a] sería:

	Valor contable	Registros	Valor revaluado
Costo	100	67	167
Depreciación Acum.	(70)	(47)	(117)
Neto	30	20	50

 

El registro según [b] sería:

	Valor contable	Registros	Valor revaluado
Costo	100	(50)	50
Depreciación Acum.	(70)	70	-
Neto	30	20	50

 

En ambos casos el Excedente de revaluación es $20 y el valor revaluado es $50.

 

Casos especiales

Si un activo intangible (en una clase que se revalúa), no puede revaluarse debido a que no existe un mercado activo, el activo se llevará al costo (menos amortización y deterioro acumulados), p81

Si el valor razonable de un activo intangible, ya no puede medirse con referencia a un mercado activo, el valor contable del activo será su último valor revaluado (menos amortización acumulada y pérdidas acumuladas por deterioro), p82

(El hecho de que ya no exista un mercado activo para un activo intangible, puede indicar que el activo puede estar deteriorado, y que necesita someterse a las pruebas de NIC 36), p83

 

Si en fecha posterior el valor razonable de un activo ya puede medirse con referencia a un mercado activo, se aplicará el modelo de la revaluación a partir de esa fecha, p84

 

Tratamiento contable del aumento por revaluaciones

Si el valor contable de un activo intangible se incrementa por una revaluación, el incremento deberá reconocerse en Otro Resultado Integral, en el rubro Excedente de revaluación, en el patrimonio, p85

Sin embargo, el incremento deberá reconocerse en Resultados en caso éste reverse una disminución-por-revaluación del mismo activo reconocida previamente en Resultados, p85

 

Tratamiento contable de la disminución por revaluaciones

Si el valor contable de un activo intangible se reduce por revaluación, esa disminución se reconocerá en Resultados, p86

Sin embargo, dicha disminución se reconocerá en Otro Resultado Integral si existe un saldo acreedor en la cuenta Excedente de revaluación por el mismo activo, p86

 

Sobre el destino del Excedente de revaluación

El Excedente de revaluación acumulado incluido en el patrimonio, podrá transferirse directamente a resultados acumulados, cuando se realice el excedente de revaluación (o sea, cuando se disponga o venda el activo respectivo), p87

Sin embargo, algún excedente puede realizarse mientras el activo es usado por la entidad; en cuyo caso, el excedente realizado será: la diferencia entre la amortización revaluada y la amortización histórica, p87

La transferencia de excedente de revaluación a resultados acumulados no afectará los Resultados, p87

 

 *  *  *  *  *

Vida útil

Una entidad debe evaluar si la vida útil de un activo intangible es finita o indefinida, p88

Si es finita, debe calcular la duración en años o el número de unidades de producción, p88

 

Se considerará que un activo intangible tienen vida útil indefinida cuando, basado en análisis de todos los factores relevantes, no existe un límite previsible del período durante el cual se espera Entradas de efectivo, p88

 

·      Un activo intangible con vida útil finita se amortiza (ver párrafos 97 a 106)

·      Un activo intangible con vida útil indefinida no se amortiza (ver párrafos 107 a 110)

Ver ejemplos en sección Ejemplos ilustrativos, p89

 

Factores a considerar

Los factores que se consideran en la determinación de la vida útil incluyen: p90

[a]    El uso esperado del activo y, si el activo podría ser gestionado de forma eficiente por otro equipo gerencial;

[b]    Ciclos típicos de vida de los productos, e información pública sobre vidas útiles estimadas de activos similares;

[c]    Obsolescencia técnica, tecnológica, comercial u otra;

[d]    Estabilidad de la industria en la que el activo opera, y los cambios en la demanda del mercado para productos o servicios;

[e]    Acciones esperadas de la competencia;

[f]     El nivel de desembolsos por mantenimiento, necesarios para conseguir los BEFs esperados del activo, y la capacidad e intención de la entidad para alcanzar tal nivel;

[g]    El período de control del activo y los límites legales u otros, sobre su uso, tales como fechas de expiración de arrendamientos; y

[h]    Si la vida útil del activo depende de la vida útil de otros activos de la entidad.

 

La conclusión de que la vida útil de un activo intangible es indefinida, no debiera depender de desembolsos futuros planeados, en exceso de lo requerido para mantener el activo al nivel estándar de rendimiento, p91 

 

Obsolescencia tecnológica

Teniendo en cuenta que la tecnología, programas informáticos y muchos otros activos intangibles cambian rápidamente, éstos serán susceptibles de obsolescencia tecnológica, por lo que a menudo sus vidas útiles serán cortas, p92

 

En ese contexto, si se espera que habrán reducciones en el precio de venta de un artículo, fabricado usando el activo intangible, puede ser un indicador de que la entidad espera una obsolescencia tecnológica o comercial del activo, que, a su vez, podría reflejar una reducción de los BEFs incorporados en el activo, p92

 

Casos especiales

·         Una incertidumbre justificaría estimar una vida útil de manera prudente, pero no justificaría escoger una corta vida poco realista, p93

·         La vida útil de un activo intangible no deberá exceder su período contractual. Si es renovable, la vida útil del activo intangible deberá incluir el periodo de renovación, sólo si existe evidencia que soporte la renovación, sin costos significativos, p94

·         La vida útil de un derecho readquirido[*], reconocido como activo intangible en una combinación de negocios, será el período contractual restante del contrato sin incluir renovaciones, p94

[*]  Ver NIIF 3, párrafos 55 y B35

 

Más factores

Los factores que influyen en la vida útil de un activo intangible, pueden ser ambos, económicos y legales: p95

·         Los factores económicos determinan el período durante el cual se recibirán los BEFs

·         Los factores legales pueden restringir el período durante el cual la entidad controla el acceso a esos beneficios

·         La vida útil será la más corta de los periodos determinados por estos factores.

 

La existencia de los siguientes factores, entre otros, indica que una entidad podría renovar los derechos contractuales o legales, sin costos significativos: p96

[a]    Evidencia de que se renovarán los derechos contractuales o legales.

Si la renovación depende del consentimiento de un tercero, existe evidencia de que el tercero dará su consentimiento;

[b]    Evidencia de que se satisfará cualquier condición necesaria para obtener la renovación; y

[c]    Los costos de renovación no son significativos en comparación con los BEF que se espera fluirán a la entidad desde la renovación.

 

Si los costos de renovación son significativos en comparación con los BEFs que se espera fluirán a la entidad desde la renovación, esto significará que el costo de renovación representa, en esencia, el costo de adquirir un nuevo activo intangible en la fecha de renovación, p96

 

*  *  *  *  *

Activos intangibles con vida útil finita

Periodo de amortización y Método de amortización

El importe depreciable de un activo intangible con una vida útil finita, debe asignarse sobre una base sistemática durante su vida útil, p97

·         La amortización debe comenzar cuando el activo esté disponible para su uso, es decir, cuando está en la ubicación y condición necesarias para su funcionamiento de la forma prevista por la administración, p97

·         La amortización debe cesar  cuando el activo se clasifique como mantenido para la venta (NIIF 5), o en la fecha en que se desreconoce, lo que ocurra primero, p97

·         El método de amortización que se use debe reflejar el patrón en que la entidad espera consumir los BEFs del activo. Si no puede determinarse confiablemente ningún patrón, deberá usarse el método de línea recta, p97

·         El cargo por amortización deberá reconocerse en Resultados, a menos que NIC 38 u otra Norma permita o exija que se incluya en el valor contable de otro activo, p97

 

Puede usarse una variedad de métodos de amortización para asignar el importe depreciable. Entre ellos están los siguientes:  p98

·         Método de línea recta

·         Método de saldos decrecientes

·         Método de unidades producidas

 

El método usado se selecciona sobre la base del patrón esperado de consumo de los BEFs incorporados en el activo, y se aplica consistentemente de período a período, a menos que haya un cambio en el patrón esperado de consumo de esos BEFs, p98

 

Método de amortización basado en Revenues, p98A

·         Existe una presunción refutable de que es inapropiado un método de amortización basado en revenues, generados por actividades que incluyen el uso de un activo intangible

·         Los Revenues por lo general reflejan factores que no están directamente relacionados con el consumo de los Beneficios del activo intangible

·         Además, el componente precio de los revenues puede verse afectado por la inflación, la cual no tiene ninguna incidencia sobre la forma en que se consume un activo, p98A

 

Esta presunción puede ser superada sólo en estas circunstancias específicas: p98A

[a]    Cuando un activo intangible se expresa como una medida de los revenues, tal como se describe en el párrafo 98C; o

[b]    Cuando se puede demostrar que los revenues y el consumo de los Beneficios económicos de los activos intangibles están altamente correlacionados.

 

Concepto del factor límite

Al escoger un método de amortización según párrafo 98, una entidad podría determinar un factor límite predominante, que sea inherente al activo intangible, p98B

 

Por ejemplo, un contrato que establece los derechos de la entidad sobre el uso de un activo intangible, podría especificar el uso del activo intangible (1) como un número predeterminado de años, (2) como un número de unidades producidas o (3) como un importe fijo total de revenues a generar, p98B

 

En el caso en que el factor límite predominante inherente en un activo intangible, sea un umbral de revenues, entonces los revenues a generarse pueden ser una base apropiada para la amortización, p98C

 

Ejemplo, p98C

·         Una entidad podría adquirir una concesión para explorar y extraer oro de una mina de oro

·         La expiración del contrato podría estar definida como un importe fijo de revenues totales (por ejemplo, puede permitir la extracción de oro hasta que los revenues acumulados totales sean $2,000 millones), y no estar basado en el tiempo o en la cantidad de oro extraído

 

Otro ejemplo, p98C

·         El derecho a operar una autopista con peaje, podría basarse en una importe total fijo de revenues, que se generen en los peajes (por ejemplo, hasta que el importe acumulado de  peajes llegue a $100 millones)

 

Entonces, en los casos en que los revenues se ha establecido como el factor límite predominante en el contrato (para el uso del activo intangible), los revenues que se generarán podrían ser una base apropiada para amortizar los activos intangibles, siempre que el contrato especifique un importe fijo total de revenues, p98C

 

Tratamiento contable de la amortización

Usualmente la amortización se reconoce en Resultados, p99

Sin embargo, si los BEFs incorporados en un activo, se absorben al producir otros activos,

el cargo por amortización formará parte del costo del otro activo, y se incluirá en su valor contable, p99

Por ejemplo, la amortización de los activos intangibles usados en un proceso productivo, se incluye en el valor contable de los inventarios (ver NIC 2), p99

 

Valor residual

Se asume que valor residual de un activo intangible con vida útil finita, es cero, a menos que: p100

[a]    Exista un compromiso de un tercero, para comprar el activo al final de su vida útil; O

[b]    Existe un mercado activo (como se define en NIIF 13) para el activo, Y:

[i]     El valor residual puede determinarse con referencia a ese mercado; y

[ii]    Es probable que ese mercado existirá al final de la vida útil del activo.

 

El importe depreciable de un activo con vida útil finita, se calcula deduciendo el Valor residual. Un valor residual distinto de cero implicará que una entidad espera disponer del activo intangible antes del final de su vida económica, p101

 

La estimación del valor residual de un activo se basa en el Importe recuperable en la disposición, usando precios vigentes en la fecha de la estimación, para la venta de un activo similar que ha llegado al final de su vida útil y ha operado bajo condiciones similares a las que tendrá el activo, p102

 

Revisión del valor residual

El valor residual se revisará al menos al final de cada año, p102

Los cambios en el valor residual de un activo se contabilizarán como un cambio de estimación contable, según NIC 8, p102

 

Si el valor residual de un activo intangible aumenta hasta un importe igual o superior al valor contable del activo, entonces el cargo por amortización será cero, a menos y hasta, que el valor residual disminuya, hasta un importe inferior al valor contable del activo, p103

 

Revisión del Periodo de amortización y del Método de amortización

El período de amortización y el método de amortización de un activo intangible con vida útil finita, deberá revisarse, al menos al final de cada año, p104

 

Si la vida útil esperada del activo difiere de estimaciones anteriores, se modificará el período de amortización, p104

 

Si ha habido un cambio en el patrón esperado de consumo de los BEFs incorporados en el activo, el método de amortización deberá modificarse para reflejar el nuevo patrón.

Dicho cambio se contabilizará como un cambio de estimación contable, según NIC 8, p104

 

Durante la vida de un activo intangible, puede resultar evidente que la estimación de la vida útil es inapropiada. Por ejemplo, el reconocimiento de una pérdida por deterioro podría indicar que el periodo de amortización tiene que cambiarse, p105

 

Cambio en el patrón de BEFs

Con el tiempo, el patrón de los BEFs esperados por la entidad, para un activo intangible puede cambiar, p106

Por ejemplo, puede resultar evidente que un método de amortización de saldos decrecientes es más apropiado que el de línea recta, p106

 

*  *  *  *  *

Activos intangibles con vida útil indefinida

Los activos intangibles con vida útil indefinida no se amortizan, p107

 

De acuerdo con NIC 36, una entidad está obligada a efectuar pruebas de deterioro a activos intangibles con vidas útiles indefinidas: p108

[a]    Anualmente, y

[b]    Cada vez que haya indicadores de que el activo puede estar deteriorado.

 

Revisión de la vida útil

La vida útil de un activo intangible que no está siendo amortizado, deberá revisarse en cada periodo para determinar si eventos y circunstancias continúan apoyando la existencia de una vida útil indefinida, p109

[o sea, si una entidad emite EF trimestrales, deberá hacer evaluaciones trimestrales]

 

Si la vida útil indefinida ya no se sostiene, el cambio de vida útil finita a indefinida, se contabilizará como un cambio en estimación contable según NIC 8, p109

 

De acuerdo con NIC 36, un cambio de vida útil indefinida a finita, es un indicador de que el activo puede estar deteriorado, por lo que la entidad tendrá que efectuar la prueba de deterioro, p110

 

*  *  *  *  *

Recuperabilidad del Valor contable (pérdidas por deterioro)

Para determinar si un activo intangible está deteriorado, se aplicará NIC 36,

Dicha NIC explica cuándo y cómo la entidad revisará el valor contable de sus activos, cómo determinará su Importe recuperable, y cuándo reconocerá o reversará una pérdida por deterioro, p111

 

*  *  *  *  *

Retiros y disposiciones

Un activo intangible deberá desreconocerse en estos casos: p112

[a]    Cuando sea dispuesto; o

[b]    Cuando ya no se espere obtener BEFs por su uso o disposición.

 

Tratamiento contable, p113

·         La ganancia o pérdida al desreconocer un activo intangible se calculará como la diferencia entre (1) las entradas  por la disposición neta (si hubieran) y (2) el valor contable del activo

·         La ganancia o pérdida neta deberá reconocerse en Resultados al momento del desreconocimiento (NIC 17 tiene tratamientos especiales para Leasebacks)

·         Las ganancias (por la venta del intangible), no deberán clasificarse como revenues

 

La disposición de un activo intangible puede ocurrir en una variedad de formas (por ejemplo, venta, celebración de un contrato de arrendamiento financiero, o por donación), p114

 

Al determinar la fecha de la disposición de un activo, la entidad aplica los criterios para reconocimiento de revenues en NIC 18, p114

La NIC 17 se aplicará en los casos de disposición y leaseback, p114

 

La entidad puede haber activado un reemplazo (ver párrafo 21), que luego tenga que desreconocer. Si no es viable determinar el valor contable de la parte sustituida, se podrá usar el costo de reposición como alternativa del costo que debe desreconocerse, p115

 

En el caso de un derecho readquirido (ver párrafo 94) en una combinación de negocios, si ese derecho se vendiera a un tercero, para fines de determinar la pérdida o ganancia se podrá usar su valor contable (si existe), p115A

 

Financiamiento implícito

La cuenta por cobrar por disposición de un activo intangible se reconoce inicialmente a su valor razonable, p116

Si la cobranza se aplaza, la cuenta por cobrar se reconocerá inicialmente como el precio equivalente al contado. La diferencia entre el equivalente al contado y el nominal, se reconocerá como ingreso por intereses, según NIC 18, p116

 

Suspensión de amortizaciones

La amortización de un activo intangible con vida útil finita no se suspenderá si el activo intangible ya no se usa, solo cuando se clasifique como mantenido para la venta, usando NIIF 5, p117

 

*  *  *  *  *

Revelaciones

General

Una entidad debe revelar la siguiente información para cada clase de activos intangibles, distinguiendo los activos intangibles generados internamente de los otros: p118

[a]    Si las vidas útiles son indefinidas o finitas. Si son finitas, revelar las vidas útiles o los porcentajes de amortización usados;

[b]    Los métodos de amortización usados;

[c]    El valor contable bruto y la amortización acumulada (sumadas con las pérdidas acumuladas por deterioro) al inicio y al final del periodo;

[d]    El rubro del Estado de Resultado Integral donde se incluye la amortización;

[e]    Una conciliación de los valores contables al inicio y al final del periodo:

[i]     Adiciones, separadas en desarrollo interno, adquiridos por separado, y adquiridos mediante combinaciones de negocios;

[ii]    Los activos que han pasado al rubro mantenidos para la venta según NIIF 5, así como otras disposiciones;

[iii]   Los aumentos o disminuciones por revaluaciones, y por pérdidas por deterioro (reconocidas o reversadas) en Otro Resultado Integral según NIC 36;

[iv]   Las pérdidas por deterioro reconocidas en Resultados según NIC 36;

[v]    Las pérdidas por deterioro reversadas en Resultados según NIC 36;

[vi]   La amortización del periodo;

[vii]  Las diferencias netas de cambio surgidas (1) de la traslación de estados financieros a la moneda de presentación, y (2) de la traslación de negocios en el extranjero a la moneda de presentación; y

[vii]  Otros

 

Ejemplos de clases: p119

[a]    Nombres de brands;

[b]    Mastheads y publishing titles;

[c]    Software informático;

[d]    Licencias y franquicias;

[e]    Derechos de autor, patentes y otros derechos de propiedad industrial, derechos de mantenimiento y operaciones;

[f]     Recetas, fórmulas, modelos, diseños y prototipos; y

[g]    Activos intangibles en curso.

Las clases mencionadas anteriormente pueden desagregarse en clases más pequeñas o agregarse en clases más grandes, si resulta en información más relevante, p119

 

NIC 8 requiere que se revele la naturaleza e importe de los cambios en una estimación contable, que hayan tenido un efecto material, o que se espera que tengan un efecto material en períodos posteriores. Dichas revelaciones puede surgir por cambios en: p121

[a]    La medición de la vida útil de un activo intangible;

[b]    El método de amortización; o

[c]    Los valores residuales.

 

Otras revelaciones: p122

[a]    Activos intangibles con vida útil indefinida - Revelar el valor contable de los activos, y las razones que apoyan esa estimación

Las razones deben describir los principales factores [*]

[b]    Activos intangibles materiales para la entidad - Describirlos, revelar el valor contable y el periodo de amortización restante

[c]    Activos intangibles adquiridos mediante subvención del gobierno, que inicialmente se hayan reconocido al valor razonable (ver párrafo 44), revelar lo siguiente:

[i]     El valor razonable reconocido inicialmente;

[ii]    Su valor contable; y

[iii]   Revelar si posteriormente se midieron con el Modelo del costo o el Modelo de la revaluación.

[d]    Si existen activos intangibles (1) cuya titularidad tiene restricciones y (2) que sirven como garantía de deudas, revelarlo, junto con su valor contable

[e]    Revelar el importe de compromisos contractuales para adquirir activos intangibles.

 

[*] La entidad considerará la lista de factores del párrafo 90, p123

 

Activos intangibles medidos con el Modelo de la revaluación

Si existen activos intangibles contabilizados por sus valores revaluados, debe revelarse lo siguiente: p124

[a]    Revelar lo siguiente por clase de activos intangibles:

[i]     La fecha efectiva de la revaluación;

[ii]    El valor contable de los activos intangibles revaluados; y

[iii]   El valor contable que tendrían las clases de activos intangibles si después del reconocimiento inicial, se hubieran medido con el Modelo del Costo; y

[b]    El importe del excedente de revaluación por activos intangibles, al inicio y al final del período, indicando las variaciones durante el período, y restricciones para su distribución a accionistas.

 

Una entidad no agregará clase de activos intangibles, que de lugar a una clase combinada, con activos medidos con el Modelos del costo y Modelo de la revaluación, p125

 

Desembolsos en Investigación y en Desarrollo

Debe revelarse el importe total de desembolsos en investigación y en desarrollo, que se han reconocido como Gastos durante el período (ver párrafos 66 y 67), p126 y p127

 

Otras informaciones

Se recomienda (no es obligatorio) revelar la siguiente información: p127

[a]    Una descripción de los activos intangibles totalmente amortizados que todavía están en uso; y

[b]    Una breve descripción de los activos intangibles significativos controlados por la entidad, pero no reconocidos como activos porque no cumplen los criterios de reconocimiento de esta NIC 38

 

*  *  *  *  *

Disposiciones transitorias y fecha de vigencia

Vigente desde el 31 de marzo de 2004, p130a

 

Retiro de NIC 38 (versión 1998) , p133

 

 

FIN de NIC 38

 

A continuación Resumen de Ejemplos Ilustrativos

 

 

Estos ejemplos acompañan, pero no forman parte de NIC 38.

 

Calculando la vida útil de los activos intangibles

 

Ejemplo 1 - Lista de clientes adquirida

Una empresa de marketing adquiere una lista de clientes, y espera obtener beneficios durante al menos un año, pero no más de tres años.

Entonces: La lista de clientes se amortiza con la mejor estimación de la dirección de su vida útil, digamos 18 meses.

A pesar de que la entidad pueda añadir nombres de clientes y otra información a la lista en el futuro, los beneficios esperados de la lista adquirida se refieren únicamente a los clientes en la fecha en que fue adquirida.

El activo intangible también se revisará según NIC 36, evaluando al final de cada período, si existen indicadores de que pueda estar deteriorado.

 

Ejemplo 2 Una patente adquirida que expira en 15 años

El producto protegido por la tecnología patentada se espera que sea fuente de Entradas de efectivo durante al menos 15 años.

La entidad tiene un compromiso por parte de un tercero, para comprar la patente en cinco años, por el 60% del valor razonable de la patente en la fecha en que fue adquirida, y la entidad tiene la intención de venderla en cinco años.

Entonces: La patente se amortizará en los cinco años de vida útil para la entidad, con un valor residual igual al valor presente del 60% del valor razonable de la patente en la fecha en que fue adquirida.

El activo intangible también se revisará según NIC 36, evaluando al final de cada período, si existen indicadores de que pueda estar deteriorado.

 

Ejemplo 3 - Derechos de autor adquiridos con vida legal restante de 50 años

Un análisis de los hábitos de consumo y tendencias del mercado demuestra que el material protegido, generará Entradas de efectivo netas por 30 años.

Entonces – Los derechos de autor se amortizarán en los 30 años de su vida útil estimada.

El activo intangible también se revisará según NIC 36, evaluando al final de cada período, si existen indicadores de que pueda estar deteriorado.

 

Ejemplo 4 - Licencia de radiodifusión adquirida que expira en 5 años

·         La licencia de radiodifusión es renovable cada 10 años si la entidad proporciona un nivel medio de servicio a sus clientes, y cumple con las normas legales.

·         La licencia puede renovarse indefinidamente con un costo mínimo y ya se renovó dos veces antes de ser adquirida

·         La entidad adquirente pretende renovar la licencia indefinidamente y la evidencia apoya su capacidad de hacerlo

·         Históricamente, no ha existido rechazo a la renovación de la licencia

·         No se espera que la tecnología usada en la radiodifusión, sea remplazada en el futuro previsible.

·         Por lo tanto, se espera que la licencia contribuya a Entradas de efectivo netas, de forma indefinida.

Entonces – La licencia se tratará como de vida útil indefinida, y no se amortizará hasta que se determine que su vida útil es finita

La licencia se probará por deterioro anualmente y cada vez que haya indicadores de que puede haberse deteriorado, según NIC 36.

 

Ejemplo 5 - La licencia de radiodifusión del Ejemplo 4

·         Después de 3 años de adquirida, la autoridad aplicable decidió que ya no va a renovar licencias de radiodifusión, sino que las subastará.

·         La entidad espera que la licencia seguirá contribuyendo en las Entradas de efectivo netas hasta su expiración.

Entonces – Debido a que la licencia ya no puede ser renovada, su vida útil ya no es indefinida, se amortizará en tres años, y además inmediatamente se probará por deterioro según NIC 36.

 

Ejemplo 6 – Ruta aérea adquirida entre dos ciudades europeas, que vence en 3 años

·         La ruta puede renovarse cada cinco años, y la entidad adquirente tiene la intención de cumplir con las normas y reglamentos aplicables a la renovación.

·         La renovación de rutas se conceden de forma rutinaria a un costo mínimo, e históricamente se han renovado si la aerolínea cumple con las normas aplicables.

·         La adquirente espera suministrar el servicio de forma indefinida entre las dos ciudades, y espera contar con la infraestructura del aeropuerto durante el tiempo que tiene la autorización de la ruta. Supuestos que están apoyados en un análisis de la demanda y de los flujos de efectivo.

Entonces – Debido a que los hechos y circunstancias apoyan la capacidad de la entidad adquirente de proporcionar el servicio de forma indefinida, el activo intangible por la ruta se tratará como de vida útil indefinida, y no se amortizará hasta que su vida útil se determine que es finita.

La ruta se probará por deterioro anualmente y cada vez que haya indicadores de que puede haberse deteriorado, según NIC 36.

 

Ejemplo 7 - Una trademark adquirida que identifica un producto de consumo, líder del mercado durante los últimos 8 años

·         La trademark tiene una vida legal restante de 5 años, pero es renovable cada 10 años con un costo mínimo

·         La entidad adquirente pretende renovar la trademark continuamente y existe evidencia que apoya su capacidad para hacerlo.

·         Existe evidencia [*] que el producto bajo la trademark generará Entradas de efectivo netas por un período indefinido.

Entonces – La trademark se tratará de vida útil indefinida, y no se amortizará hasta que su vida útil se determine que es finita.

La trademark se probará por deterioro anualmente y cada vez que haya indicadores de que puede haberse deteriorado, según NIC 36.

[*] Estudios del ciclo de vida del producto, tendencias del mercado, competencia y del entorno, y oportunidades de extensión de la brand

 

Ejemplo 8 - Una trademark adquirida hace 10 años, que identifica un producto líder

·         Cuando fue adquirida la trademark se consideró de vida útil indefinida, debido a que se esperaba que el producto generará entradas de efectivo de forma indefinida.

·         Nueva competencia originará que las Entradas de efectivo sean 20% menos para el futuro previsible

·         Sin embargo, se espera que las entradas de efectivo así reducidas, se den de forma indefinida

Entonces – La entidad determina que el Importe recuperable de la trademark es inferior a su Valor contable, y en consecuencia reconoce una pérdida por deterioro.

Por otro lado, debido a que todavía se considera que la trademark tiene una vida útil indefinida:

·         Continua sin amortizarla

·         Se probará por deterioro anualmente, y cada vez que haya indicadores de que puede haberse deteriorado, según NIC 36

 

Ejemplo 9  - Una trademark para una línea de productos, que fue adquirida hace varios años en una combinación de negocios

·         En la fecha de adquisición la adquirente esperaba continuar la producción de la línea, y un análisis de diversos factores económicos indicaban que no había límite para el período en que la trademark contribuiría a las entradas de efectivo netas

·         En consecuencia, el adquirente no ha estado amortizando la trademark

·         Sin embargo, recientemente la administración ha decidido que la producción de la línea se descontinuará en los próximos 4 años.

Entonces – Debido a que la vida útil de la trademark adquirida ya no es considerada indefinida, el valor contable de la trademark debe probarse por deterioro según NIC 36 y amortizarse durante su vida útil de cuatro años restantes.

 

FIN

 

 

Traducción de los términos especializados, según la traducción oficial del IASB:

 

Brands                                    : Marcas, p20

Mastheads                            : Cabeceras de periódicos o revistas, p20

Publishing titles                   : Denominaciones editoriales, p20

Brand name                          : Denominación comercial, p37

Trademarks                          : Marca registrada, p37

Marks                                      : Marcas, p37

Service mark                         : Marca de servicios, p37

Newspaper mastheads    : Cabeceras de periódicos o revistas

 

 

 

 

Luis R. Espinoza Flores, Derechos Reservados