NIC 11 - Contratos de Construcción

 

IAS 11 - Construction contracts

 

  

Acerca de esta NIC

 

La NIC 11 está de salida, debido a que será reemplazada por la NIIF 15, que entra en vigencia el 1 de enero de 2018.

 

La NIC 11 aplica a los EF de los Contratistas, es decir de aquellas entidades que tienen la responsabilidad final del proyecto. También a los EF de las entidades a cargo del Gerenciamiento del Proyecto, de la Arquitectura, del Servicio de demolición y Acondicionamiento.

 

Otras entidades que se desenvuelven en la industria de la construcción, pero en otros rubros, (por ejemplo sub-contratistas) debieran aplicar NIC 18.

 

La CINIIF 15 (Acuerdos para la Construcción de Inmuebles) proporciona orientación sobre si un contrato está bajo el alcance de la NIC 11 o NIC 18.

 

En esta página preferimos usar directamente el término Revenue, debido a que en español no existe un término que englobe el concepto (en la literatura técnica usualmente se traduce como “Ingresos de actividades ordinarias”).

 

Este Resumen está en el mismo orden de la norma, haciendo referencia al párrafo respectivo, por ejemplo el párrafo 20, es p20. Para una mejor comprensión y navegación hemos agregado Títulos en cursiva cuando lo consideramos necesario. Los títulos en bold son los originales de la norma.

 

INICIO

 

OBJETIVO DE LA NIC 11

El objetivo de la NIC 11 es prescribir el tratamiento contable del Revenue (Ingreso de actividades ordinarias) y Costos asociados con los Contratos de construcción(CdC).

 

El principal asunto en la contabilidad de CdC, es la asignación al periodo contable correcto, del Revenue proveniente de contratos y de los Costos contractuales. Esto, debido a la naturaleza de los Costos Contractuales, en donde la fecha de inicio de actividades y la fecha de finalización, usualmente ocurren en periodos diferentes.

 

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ALCANCE DE LA NIC 11

La NIC 11 es aplicable en la contabilización de CdC en estos casos:

·         En los EF de los Contratistas, p1

·         En los EF de entidades prestadoras de servicios de Gerenciamiento de Proyectos y de Arquitectura, p5(a)

·         En los EF de entidades prestadoras de servicios de demolición y restauración, p5(b)

 

NIC 11 no define qué es Contratista, pero según el texto, se trata de aquellos que tienen la responsabilidad final del proyecto. O sea, otras entidades diferentes a las mencionadas que participan en el rubro de la construcción (por ejemplo sub-contratistas), tendrían que usar la NIC 18 (no NIC 11).

CINIIF 15, Acuerdos para la Construcción de Inmuebles, proporciona orientación sobre si un contrato está bajo el alcance de la NIC 11 o NIC 18

 

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DEFINICIONES

Contrato de construcción (CdC) - Es un contrato específicamente negociado para la construcción de un activo o combinación de activos, interrelacionados o interdependientes en cuanto a su diseño, tecnología y función, o su uso o propósito definitivo, p3

 

Por construcción de activo o combinación de activos se refiere a:  p4

·         Activos – Puentes, edificios, represas, ductos, carreteras, embarcación o túnel

·         Combinación de activos interrelacionados o interdependientes – Refinerías o elementos complejos de una planta

 

Contrato de Precio fijo - El Contrato de Precio fijo es un CdC en el cual el contratista acuerda un Contrato de Precio fijo, o una Tasa fija por unidad producida, p3

El Contrato de Precio fijo puede estar sujeto a cláusulas llamadas Escalación de costos, p3

 

Contrato de Costo más margen - El Contrato de Costo más margen es un CdC, en el cual se le reembolsa al Contratista costos previamente acordados, más un porcentaje de esos costos o una tarifa fija, p3

 

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COMBINACIóN Y SEGMENTACIóN DE CONTRATOS DE CONSTRUCCIóN

Situaciones

·         Situación 1 - Un contrato para varios activos, que se trata como contratos separados

·         Situación 2 - Varios contratos que se tratan como un solo contrato

 

Situación 1 - Un contrato para varios activos, que se trata como contratos separados

Si existe un contrato que cubre varios activos, la construcción de cada activo debe ser tratada como CdC separados, si ocurre lo siguiente:  p8

[a]    Se enviaron propuestas separadas para cada activo

[b]    Cada activo ha sido negociado por separado, y tanto el Cliente como el Contratista pudieron aceptar o rechazar cada activo, Y

[c]    Para cada activo puede identificarse sus Costos y Revenues

 

Situación 2 - Varios contratos que se tratan como un solo contrato

Si existe un grupo de contratos con uno o varios clientes. debe ser tratado como un solo CdC, si ocurre lo siguiente:  p9

[a]    El grupo de contratos se negoció como un solo paquete.

[b]    Los contratos están tan interrelacionados, que son parte de un solo proyecto con un margen global de utilidad, Y

[c]    Los contratos se ejecutan simultáneamente o secuencialmente.

 

Modificaciones

Un contrato puede establecer la construcción de un activo adicional a opción del Cliente, o también puede modificarse para incluir la construcción de un activo adicional, p10

 

La construcción de un activo adicional debe ser tratada como un CdC separado, si ocurre lo siguiente:  p10

[a]    El activo es diferente significativamente en diseño, tecnología o función del activo cubierto por el contrato original, O

[b]    El precio del activo se negoció con independencia del precio contractual original

 

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REVENUE PROVENIENTE DE CONTRATOS

El Revenue proveniente de contratos debe comprender: p11

[a]    El importe original del Revenue acordado en el contrato, y

[b]    (1) Las Modificaciones al trabajo, (2) los Reclamos y (3) los Incentivos, siempre que:

[i]     Es probable que se conviertan en Revenue, Y

[ii]    Pueden ser medidos confiablemente

 

Algunos aspectos del Revenue proveniente de contratos, p12

·         Se mide al Valor razonable de la contraprestación cobrada o por cobrar

·         Su medición puede estar afectada por una variedad de incertidumbres, que dependen del desenlace de eventos futuros

·         A menudo su estimación necesita se actualizada, conforme ocurran eventos o se resuelven incertidumbres

 

Por lo tanto, el Revenue proveniente de contratos puede aumentar o disminuir de un periodo a otro, p12

 

Ejemplos de incidencias que afectan la estimación del Revenue proveniente de contratos: p12

[a]    Modificaciones al trabajo o reclamos acordados entre el cliente y contratista

[b]    Cláusulas de Escalación de costos

[c]    Penalidades por demoras atribuibles al contratista, o

[d]    Aumento en el número de unidades producidas en un contrato de precio fijo

 

Revenue proveniente de Contratos: Modificaciones al trabajo

·         Es una instrucción del cliente para cambiar el alcance del trabajo, p13

·         Por ejemplo: cambios en las especificaciones o diseño del activo / cambio en el plazo del contrato, p13

·         Puede originar un aumento o disminución del Revenue proveniente de contratos, p13

 

Una Modificación en el trabajo se contabiliza como Revenue proveniente de contrato si: p13

[a]    Es probable que el Cliente aprobará la modificación y el importe, Y

[b]    El importe del Revenue puede ser medido confiablemente

 

Revenue proveniente de Contratos: Reclamos

Un reclamo es un importe que el Contratista procura cobrar al Cliente u otro tercero, como reembolso de costos no incluidos en el precio del contrato, p14

Ejemplos:

·         Demoras originadas por el Cliente

·         Errores en especificaciones o diseño

·         Desacuerdos en Modificaciones al trabajo

 

La medición del Revenue proveniente de Reclamos, lógicamente conlleva un alto grado de incertidumbre, por lo que sólo se reconocerá un Revenue si: p14

[a]    Las negociaciones están tan avanzadas que es probable que el Cliente aceptará el reclamo, y

[b]    El importe probable, puede ser medido confiablemente

 

Revenue proveniente de Contratos: Incentivos

Los Incentivos son importes adicionales pagados al Contratista si se cumplen o exceden estándares especificados, por ejemplo completar el contrato antes de lo establecido, p15

 

Los Incentivos se contabilizan como Revenue proveniente de contrato si: p15

[a]    El contrato está tan avanzado que es probable que los estándares especificados serán cumplidos o excedidos, Y

[b]    El Incentivo puede ser medido confiablemente.

 

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COSTOS CONTRACTUALES

Los Costos contractuales deben comprender: p16

[a]    Los costos que se relacionan directamente con el contrato específico

[b]    Los costos que pueden asignarse al contrato, Y

[c]    Otros costos específicamente cargables al Cliente según el contrato.

A continuación, se explica (a), (b) y (c)

 

[a] Costos que se relacionan directamente con un contrato especifico, incluyen: p17

[a]    Costos laborales en la locación, incluyendo supervisión en la locación

[b]    Materiales

[c]    Depreciación de planta y equipo

[d]    Movilización de planta, equipo y materiales

[e]    Alquiler de planta y equipo

[f]     Diseño y asistencia técnica

[g]    Costos estimados de garantías, Y

[h]    Reclamos a terceros

 

[b] Costos que no se relacionan directamente, pero  pueden asignarse a un contrato : p18

[a]    Seguros

[b]    Diseño y asistencia técnica, que no se relacionan directamente con un contrato específico, Y

[c]    Overhead (Costos fijos indirectos)

También se puede asignar costos de financiamiento, p18

La entidad debe seleccionar un método sistemático y racional para asignar estos costos a un contrato, el cual se basa en el nivel normal de actividad de la construcción, p18

 

[c] Otros costos específicamente cargables al Cliente p19

Pueden incluir costos administrativos y costos de desarrollo, cuyo reembolso se encuentra especificado en el contrato.

 

Costos que no pueden atribuirse o asignarse a un contrato: p20

[a]    Costos administrativos cuyo reembolso no se encuentra especificado en el contrato

[b]    Costos de comercialización

[c]    Investigación y desarrollo cuyo reembolso no se encuentra especificado en el contrato, Y

[d]    Depreciación de planta y equipo ociosos, que no se usan para ningún contrato.

 

Fecha de cómputo de los costos contractuales, p21

Los costos contractuales se consideran desde la fecha de confirmación del contrato, hasta su completamiento.

 

Costos para adjudicarse un contrato, p21

·         Los costos contractuales puede incluir los costos para adjudicarse un contrato, siempre que sea probable que se ganará el contrato.

·         Cuando un costo para adjudicarse un contrato se reconoce como gasto en el año que se incurrió, no se incluirá como costos contractuales cuando se confirme el contrato.

 

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RECONOCIMIENTO DE REVENUES Y GASTOS CONTRACTUALES

Cuando el desenlace de un Contrato puede estimarse confiablemente

Cuando el desenlace (outcome) de un CdC puede ser estimado confiablemente: p22

·         Se reconocerá el Revenue proveniente de contrato y los Costos contractuales asociados, como Revenues y Gastos, respectivamente

·         El reconocimiento se hace según el Grado de completamiento al final del Periodo del Reporte.

·         Las pérdidas esperadas en un CdC deben ser reconocidas inmediatamente como gastos. Ver párrafo 36.

 

En el caso de un Contrato de Precio fijo

Se considera que el desenlace del CdC puede estimarse confiablemente, cuando se cumple TODO lo siguiente: p23

[a]    El Revenue proveniente de contrato total, puede medirse confiablemente

[b]    Es probable que los beneficios económicos fluirán a la entidad

[c]    Pueden medirse confiablemente (1) los costos para completar el contrato y (2) el Grado de completamiento del contrato, Y

[d]    Los costos atribuibles al contrato pueden ser identificados y medidos confiablemente, de forma que los costos reales incurridos pueden ser comparados con estimaciones previas.

 

En el caso de un Contrato de Costo más margen

Se considera que el desenlace del CdC puede estimarse confiablemente, cuando se cumple TODO lo siguiente: p24

[a]    Es probable que los beneficios económicos fluirán a la entidad, Y

[b]    Los costos atribuibles al contrato, específicamente reembolsables o no, pueden ser identificados y medidos confiablemente.

 

Método del Porcentaje de completamiento

El Grado de completamiento también se conoce como el Método del Porcentaje de completamiento (Stage of completion y Percentage of completion method, respectivamente), p25

 

Efectos contables:

·         Los Revenues se reconocen en Resultados, en los periodos en los que se ejecutó el trabajo [con efecto en Cuentas por cobrar comerciales], p26

·         Los Costos se reconocen como gastos en Resultados, en los periodos en los que se ejecutó el trabajo, p26

·         Cualquier exceso esperado de costos, se reconoce como gastos, p26

Ver además párrafo 36.

·         Los costos incurridos por actividades futuras, se reconocen como activos [Trabajo en curso], siempre que su recuperabilidad sea probable, p27

 

Los problemas de cobrabilidad en cuentas por cobrar comerciales se reconocen como un gasto de cobrabilidad, pero ya no se cambia el Revenue, p28

 

NIC 11 reconoce que para cumplir con estos requerimientos es necesario que la entidad cuente con un sistema efectivo de presupuesto financiero y de reporte, p29

 

Métodos para el Grado de completamiento: p30

Sobre la determinación del Grado de completamiento, NIC 11 menciona la existencia de los siguientes métodos, que son aplicables según la naturaleza del contrato:

[a]    La proporción que los costos incurridos por el trabajo ejecutado a la fecha, representa del total estimado

[b]    Compilación (surveys) del trabajo ejecutado, o

[c]    Completamiento de una proporción física del trabajo

 

Los pagos y adelantos recibidos de clientes usualmente no tienen que ver con el trabajo ejecutado, p30

Esto quiere decir, que los flujos de efectivo no pueden ser indicadores o base para registrar Revenues o Gastos.

 

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RECONOCIMIENTO DE REVENUES Y GASTOS CONTRACTUALES (continuación)

Cuando el desenlace de un Contrato no puede estimarse confiablemente

Cuando el desenlace de un CdC no puede ser estimado confiablemente, entonces:  p32

[a]    El Revenue debe reconocerse solo en la medida en que los Costos contractuales incurridos sean probables de ser recuperados, Y

[b]    Los costos contractuales deben reconocerse como Gasto en el periodo en que se incurren

 

Las pérdidas esperadas en CdC deben reconocerse inmediatamente como gastos, p32

Ver párrafo 36

 

Por lo general, el desenlace del contrato no puede estimarse confiablemente, durante sus etapas iniciales, sin embargo, si es probable que la entidad recuperará los costos incurridos, se puede reconocer un Revenue por el mismo importe de esos costos incurridos, es decir, no se genera una utilidad (porque después de todo, el desenlace del contrato no puede estimarse confiablemente), p33

 

 

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RECONOCIMIENTO DE REVENUES Y GASTOS CONTRACTUALES (continuación)

Costos contractuales que probablemente no se recuperen

Los costos contractuales que no sean probables de recuperarse, se reconocen como gastos inmediatamente. Ejemplos: p34

[a]    No es del todo exigible, o sea, su validez es cuestionable.

[b]    La recuperación depende de un litigio o legislación

[c]    Se relaciona con propiedades probables de ser inhabitables o expropiadas

[d]    El cliente no está en condiciones de cumplir sus obligaciones, o

[e]    El contratista no está en condiciones de completar el contrato o cumplir sus obligaciones contractuales.

 

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RECONOCIMIENTO DE PéRDIDAS ESPERADAS

Debe reconocerse como Gastos las pérdidas esperadas, cuando es probable que los Costos contractuales excederán los Revenues provenientes de contrato, p36

 

Las pérdidas se determinan con independencia de: p37

[a]    Si se ha empezado a trabajar en el contrato;

[b]    El Grado de completamiento del contrato; o

[c]    La utilidad que se espera obtener en otros contratos que no son tratados como un único contrato, según el párrafo 9.

 

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CAMBIOS EN ESTIMACIONES

El método del Porcentaje de completamiento se aplicará de manera acumulada para las estimaciones corrientes de Revenues y Costos, p38

 

En ese proceso, pueden surgir cambios por: p38

·         Estimación de Revenues

·         Estimación de Costos

·         En el Desenlace del Contrato

 

Esos cambios serán tratados como Cambios en estimaciones contables, según los requerimientos de la NIC 8, p38

 

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REVELACIONES

Una entidad debe revelar: p39

[a]    El importe del Revenue proveniente de contrato, reconocido en el periodo como Revenue

[b]    Los métodos usados para determinar el Revenue proveniente de contrato, y

[c]    Los métodos usados para determinar el grado de completamiento de los contratos en curso.

 

Una entidad debe hacer las siguiente revelaciones sobre los contratos en curso: p40

[a]    Los costos incurridos y la utilidad reconocida (menos pérdidas reconocidas)

[b]    Los adelantos [de efectivo] recibidos, Y

[c]    El importe de retenciones

 

Una entidad debe presentar: p42

[a]    El importe bruto por cobrar a clientes, Y

[b]    El importe bruto por pagar a clientes

 

Importe bruto por cobrar a clientes

Es el importe neto de: p43

[a]    Los costos incurridos más las utilidades reconocidas; menos

[b]    La suma de las pérdidas reconocidas y facturaciones

El saldo por cobrar es para aquellos contratos en curso, donde el importe de [a], menos las pérdidas reconocidas: exceden las facturaciones.

 

Importe bruto por pagar a clientes

Es el importe neto de: p44

[a]    Los costos incurridos más las utilidades reconocidas; menos

[b]    La suma de las pérdidas reconocidas y facturaciones

El saldo por pagar es para aquellos contratos en curso, en donde las facturaciones exceden: el importe de [a], menos las pérdidas reconocidas.

 

Los activos o pasivos contingentes se revelan según la NIC 37 (pasivos contingentes y activos contingentes pueden surgir de partidas como costos de garantías, reclamaciones, multas o posibles pérdidas), p45

 

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FECHA EFECTIVA

1 de enero de 1995, p46

 

FIN DE NIC 11

 

A continuación sinopsis de Ejemplos ilustrativos

 

Sinopsis de Ejemplos Ilustrativos de NIC 11

Los Ejemplos ilustrativos acompañan, pero no son parte de la NIC 11

 

Los ejemplos ilustrativos constan de 3 páginas, presentados en párrafos y algunos cuadros, para los siguiente asuntos:

 

Revelación de políticas contables

Determinación del Revenue y Gastos Contractuales

Revelación de Contratos en notas

 

FIN

  

Luis R. Espinoza Flores, Derechos Reservados